Квалификация налоговых преступлений

| Категория реферата: Рефераты по налогообложению
| Теги реферата: реферат подросток, мировая торговля
| Добавил(а) на сайт: Dukachjov.

В этом случае получается, что внесение искажений в первичные бухгалтерские документы, если эти действия совершались не лицами, которые должны представлять от имени организации отчетность в налоговые органы, и без ведома последних, вообще не может влечь ответственности за совершение преступления, предусмотренного ст. 199 УК.

Думается, однако, что законодательство о бухгалтерском учете дает возможность отнести к бухгалтерским документам:
1. первичные учетные документы,
2. регистры бухгалтерского учета
3. бухгалтерскую отчетность.

Об этом говорится в гл. 2 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г.
"О бухгалтерском учете", которая озаглавлена "Основные требования к ведению бухгалтерского учета. Бухгалтерская документация и регистрация", а ст. ст.
9 и 10 этой главы соответственно - "Первичные учетные документы" и
"Регистры бухгалтерского учета". Таким образом, привлечение к уголовной ответственности рядового сотрудника бухгалтерии не исключается, что и нашло отражение в п. 10 анализируемого постановления.

Очень важным и практически значимым стал отказ Пленума от указания на форму умысла, несмотря на то, что многие теоретики уголовного права полагали, что это преступление - "прямоумышленное".

Вместе с тем понятие косвенного умысла сформулировано в ст. 25 УК РФ таким образом, что его практически невозможно разграничить с прямым, если речь идет об умысле неопределенном. Поэтому указание на то, что для признания деяния преступным оно должно совершаться только с прямым умыслом, могло повлечь в интерпретации следователей и судей необоснованные отказы от привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления.

Немалые сложности вызвал вопрос об исчислении размера уклонения от уплаты налога. Как его считать: по каждому виду сокрытого объекта налогообложения либо складывая суммы неуплаченных налогов?

Пленум принял "соломоново" решение и разъяснил, что "по смыслу закона уклонение от уплаты налогов с организаций может быть признано совершенным в крупном размере как в случаях, когда сумма неуплаченного налога превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты труда по какому-либо одному из видов налогов, так и в случаях, когда эта сумма является результатом неуплаты нескольких различных налогов" (п. 12).

В литературе высказывалась точка зрения, что неуплата налога с доходов, полученных в результате незаконной предпринимательской деятельности, не должна быть квалифицирована по совокупности (кроме ст. 171 еще и по ст. ст. 198, 199 УК). В обоснование такой позиции делалась ссылка на такой признак состава незаконного предпринимательства, как причинение крупного ущерба государству. По мнению сторонников изложенной позиции, этот признак охватывает и неуплату налога.

Такая позиция вызывает возражения. По нашему мнению, уклонение от уплаты налогов с доходов в крупном и особо крупном размере, полученных гражданином в результате осуществления им незаконной предпринимательской или незаконной банковской деятельности, требует квалификации как по ст. ст.
171 и 172 соответственно, так и по ст. 198 УК.

При этом следует учесть, что в ст. 171 указание на крупный ущерб означает возможность вменения этого признака при неуплате налога от незаконного предпринимательства только при том условии, что деяние не только осуществлялось с прямым либо косвенным умыслом на причинение крупного ущерба, в данном случае - государству, но и было средством причинения такого ущерба.

Однако представляется безусловным, что факт осуществления незаконной предпринимательской или банковской деятельности сам по себе не может находиться в прямой причинной связи с неуплатой налогов и являться средством причинения этой неуплатой ущерба государству, поскольку гражданин, осуществляющий незаконную предпринимательскую или банковскую деятельность, имеет возможность декларировать свои доходы без точного указания источника и платить налоги с этих доходов.

Разрешая спор, Пленум указал в п. 4 постановления, что действия виновного, занимающегося предпринимательской деятельностью без регистрации либо без специального разрешения либо с нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. ст. 171 и 198 УК.

И хотя указанное положение, по нашему мнению, вполне справедливо, не совсем правильным представляется обоснование Пленумом приведенного вывода о квалификации по совокупности. Так, в первом предложении п. 4 постановления говорится, что в соответствии с Законом "О подоходном налоге с физических лиц" налогообложению подлежат доходы, полученные физическим лицом в связи с осуществлением им любых видов предпринимательской деятельности.

Строго говоря, ст. 10 названного Закона устанавливает, что налогообложению подлежат любые доходы, в том числе от предпринимательской деятельности, получаемые физическими лицами одновременно с доходами по основному месту работы (службы, учебы) от других предприятий, учреждений и организаций или физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей. Однако при этом нельзя игнорировать положения ст. 2 ГК
РФ, согласно которой предпринимательской является не всякая самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, а лишь ведущаяся лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Таким образом, получается, что нельзя говорить о доходе, получаемом в результате незарегистрированной деятельности, отвечающей всем иным признакам предпринимательской, как о налогооблагаемом доходе от предпринимательской деятельности. Правильней было бы указать, что физическое лицо-налогоплательщик обязан платить налог со всех получаемых им доходов даже при том, что эти доходы могут быть получены в результате незаконной деятельности.

Однако в таком случае неизбежно возник бы вопрос о необходимости квалификации по совокупности со ст. 198 УК РФ и взяток, и посягательств на собственность. Не желая "смущать" и "дезориентировать" правоприменительную практику, Пленум остановился на критикуемой нами формулировке. В то же время повторим, что это ничуть не умаляет правильности заключения о необходимости квалификации по совокупности, сделанного в п. 4 постановления от 4 июля 1997 г.

В завершение коснемся некоторых вызывающих споры вопросов применения норм о налоговых преступлениях, которые не нашли отражения в постановлении
Пленума.

Практически важен вопрос о том, будет ли преступлением неуплата налога, если она связана с отсутствием у плательщика средств. Как мы полагаем, фактическая неуплата налога при том, что налогоплательщик не имел реальной возможности уплатить его в установленный законодательством срок, влечет ответственность по ст. ст. 198, 199 лишь тогда, когда лицо, в обязанности которого входило представление в органы налоговой службы документов, необходимых для исчисления уплаты налогов, путем их непредставления либо внесения в них заведомых искажений желает обмануть налоговые органы с целью избежать уплаты налогов.

Указанные действия лица, сопряженные с обманом налоговых органов, объективно не находятся в причинной связи с фактической неуплатой налогов, поскольку и без их совершения налог все равно не был бы уплачен. Поэтому в данном случае действия, направленные на уклонение от уплаты налога, следует квалифицировать как покушение на совершение преступления.

В соответствии со ст. 30 УК уголовная ответственность наступает за приготовление только к тяжкому и особо тяжкому преступлениям. Налоговые преступления не относятся ни к тем, ни к другим. Стало быть, за приготовление к преступлению, ответственность за которое предусмотрена в ст. ст. 198, 199 УК, привлечь к уголовной ответственности нельзя. Сказанное немаловажно, поскольку некоторые следователи полагают, будто искажение первичной учетной бухгалтерской документации следует признать приготовлением к налоговому преступлению.

Ограничений для привлечения к ответственности за покушение, аналогичных ограничениям привлечения за приготовление, нет. Таким образом, если преступление было пресечено после представления в налоговые органы заведомо искаженной документации, но до наступления срока уплаты налога, то эти действия, как представляется, следует расценить именно как покушение на преступление.

Перед следствием по делам о налоговых преступлениях встает вопрос, могут ли рассматриваться как вид сокрытия объектов налогообложения действия, ранее преследовавшиеся по ст. 162(3) УК РСФСР, т.е. уклонение от явки в органы Государственной налоговой службы для дачи пояснений или отказ от дачи пояснений об источниках доходов (прибыли) и фактическом их объеме, а равно непредставление документов и иной информации о деятельности хозяйствующего субъекта по требованию органов Государственной налоговой службы.

Большинство юристов склоняется к тому, чтобы не признавать эти действия преступными. Главным доводом здесь служит то, что по УК РСФСР наряду с названными действиями закон предусматривал ответственность и за собственно сокрытие, заключающееся, в частности, в представлении в налоговые органы документации, содержащей заведомо искаженные данные. То есть законодатель отграничивал сокрытие объектов налогообложения от иных действий, выражающихся в противодействии или неисполнении требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплаты налогов.
Последнее, стало быть, не признавалось равнозначным собственно сокрытию.
При этом ст. 162(3) УК РСФСР, в отличие от иных налоговых норм, не
"перешла" в новый УК.

Таким образом, говоря о сокрытии объектов налогообложения и об уклонении от уплаты налогов, практики и теоретики делают упор именно на действиях, связанных с различными "операциями" с отчетными документами, направленными на обман налоговых органов.

Однако налоговым законодательством под сокрытием понимается не только искажение представляемых отчетных документов, но и непредставление такой документации в налоговые органы. Поэтому-то и возник вопрос о том, не относится ли к сокрытию непредставление документов по требованию органов налоговой полиции, даже если это не связано с отчетом за соответствующий налогооблагаемый период.